4. Особенности расчета имущественных налогов в различных ситуациях и их отражение в бухгалтерском учете4.1. Налог на имущество организацийИсточник уплаты налога на имущество организаций главой 30 НК РФ не установлен. В связи с этим организации вправе на основании п. 4 ПБУ 10/99 самостоятельно определять порядок признания в бухгалтерском учете расхода в сумме начисленного налога на имущество организаций.Начисленный налог на имущество организаций может быть признан организациями в составе расходов по обычным видам деятельности и отражен по дебету счета 26 в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. 5 ПБУ 10/99, письмо Минфина России от 05.10.2005 07-05-12/10, Инструкция по применению Плана счетов).По мнению Минфина России, выраженному в письме от 05.10.2005 07-05-12/10, суммы налога на имущество организаций, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности. В таком случае начисление налога на имущество организаций отражается по дебету счета учета затрат, например 26, и кредиту счета 68.В то же время организация может признать расход по уплате налога на имущество организаций в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). В этом случае сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет, отражается по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 68.Для целей налогообложения прибыли сумма начисленного налога на имущество организаций учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитывается на дату начисления налога (подпункт 1 п. 1 ст. 264, подпункт 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).Различные сложные ситуации при расчете налогоплательщиками налога на имущество организаций возникают преимущественно в следующих случаях: у организации появляется облагаемое налогом имущество; из организаций выбывает облагаемое налогом имущество; организация осуществляет деятельность, как облагаемую налогом на прибыль (и соответственно налогом на имущество организаций), так и деятельность, подпадающую под специальные налоговые режимы; организация проходит процедуру реорганизации.Пример.Организация закончила осуществлять в октябре 2007 году капитальные вложения в объект недвижимости (здание) и ввела его в эксплуатацию. В этом же месяце организация подала документы на государственную регистрацию права собственности на построенный объект, и в декабре 2007 года данное право собственности было зарегистрировано. Стоимость объекта недвижимости, сформированная на счете 08, составила 144 400 000 руб. (включая государственную пошлину за регистрацию права собственности).Учетной политикой организации установлено, что она ведет учет объектов недвижимости, по которым капитальные вложения закончены, документы поданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, на счете 08.Сумма ежемесячной амортизации по зданию составляет 400 000 руб.Как следовало отразить в бухгалтерском учете организации начисление и уплату налога на имущество организаций за 2007 год по данному объекту недвижимости, если у организации отсутствовали иные объекты налогообложения по данному налогу?Ставка налога на имущество организаций установлена субъектом Российской Федерации в размере 2,2 %.В рассматриваемой ситуации построенный объект недвижимости (здание) был введен в эксплуатацию в октябре 2007 года. Пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств организациям разрешено начислять амортизацию по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.Согласно Инструкции по применению Плана счетов допускается также учитывать такие объекты на отдельном субсчете, открытом к счету 01.В данном случае учетной политикой организации принят первый из вышеприведенных вариантов, то есть законченный строительством объект учитывается на счете 08 и по нему с ноября 2007 года в общеустановленном порядке начисляется амортизация.Такой объект обладает, по сути, всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01; в то же время правилами бухгалтерского учета допускается его учет на счете 08.При определении среднегодовой стоимости имущества по данному объекту учитывается сумма амортизации, начисленная по правилам бухгалтерского учета (письма Минфина России от 06.09.2006 03-06-01-02/35, от 27.06.2006 03-06-01-02/28).В данном случае среднегодовая стоимость имущества за 2007 год равна 33 230 769 руб. {[(0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 144 400 000 руб. + (144 400 000 руб.P 400 000 руб.) + (144 400 000 руб.P 400 000 руб.x2 мес.)] : 13}.Таким образом, сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате по итогам 2007 года, составила 731 077 руб. [(33 230 769 руб. x 2,2 %)].Пример.В каком порядке отражается в учете, рассчитывается и уплачивается налог на имущество организаций в бюджет субъекта Российской Федерации по месту нахождения обособленного подразделения организации в отношении имущества, учитываемого на балансе этого подразделения, если оно ликвидировано в марте 2008 года?Остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе обособленного подразделения, составляет: на 1 января 2008 года 515 000 руб.; на 1 февраля 2008 года 500 000 руб.; на 1 марта 2008 года 485 000 руб.Ставка налога на имущество организаций по месту нахождения обособленного подразделения 2,2 %, уплата авансовых платежей по налогу на имущество организаций производится ежеквартально.Объектом обложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ).Согласно ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог на имущество организаций (авансовые платежи по этому налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 настоящего Кодекса, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), установленной за налоговый (отчетный) период согласно ст. 376 НК РФ, в отношении каждого обособленного подразделения.Под обособленным подразделением для целей налогового учета понимается любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (ст. 11 НК РФ).Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации, в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 1 ст. 375, п. 1 ст. 376 НК РФ).Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, определяется за налоговый (отчетный) период как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).В данном случае среднегодовая стоимость имущества обособленного подразделения, подлежащая включению в налоговую базу для исчисления авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2008 года, составляет 375 000 руб. [(515 000 руб. + 500 000 руб. + 485 000 руб. + 0 руб.) : (3 + 1)].Сумма авансового платежа по налогу на имущество организаций за I квартал 2008 года составила 2063 руб. (1/4x375 000 руб.x2,2 %).Однако в данном случае обособленное подразделение было ликвидировано в марте 2008 года. Следовательно, сумма авансового платежа:по итогам 6 месяцев составит 1179 руб. {[(515 000 руб. + 500 000 руб. + 485 000 руб. + 0 руб.x4 мес.) : (6 + 1)]x1/4x2,2 %};по итогам 9 месяцев составит 825 руб. {[(515 000 руб. + 500 000 руб. + 485 000 руб. + 0 руб.x7 мес.) : (9 + 1)]x1/4x2,2 %}.По итогам года сумма налога на имущество организаций составит 2538 руб. [(515 000 руб. + 500 000 руб. + 485 000 руб. + 0 руб.x10 мес.) : (12 + 1)x2,2 %].Как следует из расчетов, сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в течение года (2063 руб. + 1179 руб. + 825 руб. = 4067 руб.), превышает сумму налога, причитающуюся к уплате по итогам года (2538 руб.). В результате у организации возникнет переплата по налогу на имущество в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения в сумме 1529 руб.Чтобы избежать возникновения переплаты, организация может воспользоваться нормой п. 1 ст. 45 НК РФ, согласно которой организация вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно, то есть уплатить сразу сумму налога за 2008 год без уплаты авансовых платежей.Поскольку в рассматриваемой ситуации после ликвидации обособленного подразделения все данные по уплате налога на имущество организаций за 2008 год известны, то организация может подать по месту нахождения ликвидированного обособленного подразделения налоговую декларацию за 2008 год и уплатить налог на имущество одной суммой в размере 2538 руб. (письмо Минфина России от 05.07.2005 3-03-04/1/58).Расчет налога на имущество организаций отражается в налоговой декларации по налогу на имущество организаций. Начисление налога производится на специальном субсчете «Налог на имущество организаций», открытого к счету 68. Сумма налога должна соответствовать сумме, указанной в налоговой декларации по налогу на имущество. Начисление налога оформляется бухгалтерской справкой.Пример.ОАО создано 1 ноября 2008 года путем преобразования ООО. Законом субъекта Российской Федерации установлена ставка налога на имущество организаций, равная 2,2 %.В передаточном акте приведена остаточная стоимость переданного основного средства в размере 250 000 руб. Срок полезного использования основного средства для целей бухгалтерского и налогового учета установлен передающей стороной равным пяти годам (60 месяцам), объект эксплуатировался ранее в течение 18 месяцев; амортизация начислялась по данному объекту линейным способом (методом).В рассматриваемой ситуации начисление амортизации по полученному объекту основных средств производится организацией с декабря 2008 года, и ежемесячная сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском учете составит 5952 руб. [250 000 руб. : 42 мес. (60 мес.P 18 мес.)], где 42 мес.P оставшийся срок полезного использования объекта основных средств) (п. 14, 45 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций).В данном случае остаточная стоимость основных средств составляет:на 1 ноября 2008 года 250 000 руб.;на 1 декабря 2008 года 244 048 руб. (250 000 руб.P 5952 руб.);на 1 января 2009 года 238 096 руб. (244 048 руб.P 5952 руб.).В этом случае среднегодовая стоимость имущества составит 56 319 руб. [(0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 250 000 руб. + 244 048 руб. + 238 096 руб.) : 13] (п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376, п. 1 ст. 379 НК РФ, письма Минфина России от 30.12.2004 03-06-01-02/26, от 05.07.2005 03-03-04/1/58, письмо Минфина России от 03.10.2007 03-05-06-01/108).Сумма налога на имущество организаций за 2008 год в рассматриваемой ситуации составит 1239 руб. (56 319 руб.x2,2 %) (п. 1 ст. 380, п. 1 ст. 382 НК РФ).Пример.Организация, занимающаяся производством женской одежды, имеет на балансе здание. Организация начала использовать часть этого здания с октября 2007 года для оказания услуг общественного питания, которые подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД).Как отразить в учете расходы по уплате налога на имущество организаций в 2007 году в отношении принадлежащего ей здания?Остаточная стоимость здания по данным бухгалтерского учета составляет:на 1 января 2007 года 5 000 000 руб.;на 1 февраля 2007 года 4 981 000 руб.;на 1 марта 2007 года 4 962 000 руб.;на 1 апреля 2007 года 4 943 000 руб.;на 1 мая 2007 года 4 924 000 руб.;на 1 июня 2007 года 4 905 000 руб.;на 1 июля 2007 года 4 886 000 руб.;на 1 августа 2007 года 4 867 000 руб.;на 1 сентября 2007 года 4 848 000 руб.;на 1 октября 2007 года 4 829 000 руб.;на 1 ноября 2007 года 4 810 000 руб.;на 1 декабря 2007 года 4 791 000 руб.;на 1 января 2008 года 4 772 000 руб.Общая площадь здания 1000 кв.м. Общая площадь помещений, используемых для оказания услуг общественного питания,P 120 кв.м.Учетной политикой организации установлено, что стоимость основных средств, облагаемых налогом на имущество организаций, определяется пропорционально площади, используемой в деятельности, связанной с производством женской одежды. Законом субъекта Российской Федерации, в котором находится здание, установлена ставка налога на имущество органи
Физическая химия
Транспорт и авиация
Технические науки
Строительство и сопромат
Самосовершенствование
Радиоэлектроника
Научная литература - прочее
Литературоведение
Компьютеры и Интернет
4. Особенности расчета имущественных налогов в различных ситуациях и их отражение в бухгалтерском учете / Имущественные налоги
